Neues zur Bewertung des Grundstückvermächtnisses
Handlungsbedarf noch in 2006


Bereits in der Ausgabe 12/2004, Seite 559, haben wir Sie über einen Hinweis des BFH, des höchsten deutschen Finanzgerichts, unterrichtet. Dort wurde darauf hingewiesen, dass der BFH die Bewertung eines sogenannten Grundstücksvermächtnisses mit dem Verkehrswert und nicht mit dem günstigeren Bedarfswert ansetzen möchte.


Grundstücksbewertung für die Erbschafts- und Schenkungsteuer

Die Bedarfsbewertung richtet sich nach den Regeln des Bewertungsgesetzes und setzt sich derzeit noch zusammen aus dem Vergleich des Ertragswertes mit dem Sachwert. Der Ertragswert berechnet sich aus dem 12,5-fachen der Nettomieteinnahmen der letzten 3 Jahre, abzüglich eines Altersabschlages von 0,5 %/Gebäudealter, höchstens 25 %, zuzüglich eines Zuschlags von 20 % für den Fall, dass es sich um ein Ein- oder Zweifamilienhaus handelt.

Dieser Wert wird verglichen mit dem Ergebnis aus der Multiplikation des Bodenrichtwertes zum 01.01.1996 mit der Grundstücksgröße unter Berücksichtigung eines allgemeinen Abschlags von 20 %. Der höhere der beiden Werte wird herangezogen.

Bereits bei dieser Bewertung ist die Kenntnis zahlreicher Ausnahme- und Sonderregelungen notwendig, die Ihnen das zuständige Finanzamt von sich aus nicht miteilen wird.

Ist dieser so festgestellte Wert höher als der Verkehrswert, so ist dieser heranzuziehen. Dabei bedarf es der Vorlage eines Grundstücksgutachtens, um diesen Wert nachweisen zu können.

Soweit es sich nicht um ein gut vermietetes Mehrfamilienhaus in der Innenstadt handelt, wird dieser Verkehrswert oftmals nicht erreicht, so dass die steuerlichen Bewertungen für Immobilienübertragungen immer noch als sehr günstig anzusehen sind. Doch naht auch in diesem Bereich schon Unheil. Auch wenn eventuell eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts - wir berichteten mehrmals - zu keinem für die Immobilieneigentümer in diesem Bereich negativen Ergebnis kommen wird, so ist doch damit zu rechnen, dass die Bundesregierung bzw. die Länder eine Erhöhung der Erbschaftsteuer bzw. Schenkungsteuer durch Erhöhung der Bewertung für Immobilienübertragungen und -erbschaften erreichen wird. Im Gespräch ist z.B. die Ertragsbewertung mit dem Faktor 12,5 auf 18 zu erhöhen, bzw. bei dem Sachwertverfahren nurmehr einen Abschlag von 10 %, statt wie bisher von 20 % zuzulassen.


Steuerliche Regeln für die Bewertung eines Grundstücksvermächtnisses

Aber auch der BFH rührt fleißig die Werbetrommel für die Erhöhung der Erbschaftsteuer. In dem bereits erwähnten Hinweis des BFH in seinem Urteil vom 02.07.2004 wies er darauf hin, dass er für diese Bewertung vom Verkehrswert ausginge und es keinen Raum für eine begünstigte Bedarfswertung im dem vorbeschriebenen Art gebe.

Zunächst reagierten wir auf diesen Hinweis mit Gelassenheit, doch ist uns Spezialisten schnell deutlich geworden, dass es hier durchaus zu einer Änderung der Bewertung kommen werde. Bis zum heutigen Zeitpunkt ist ein solcher Fall aber noch nicht vom BFH entschieden worden, so dass die Finanzämter auch bis heute keine Vorgabe einer höchstrichterlichen Rechtsprechung haben. Auch gab es bis zum heutigen Zeitpunkt keine Anweisungen an die Finanzämter, diese Bewertung anders vorzunehmen als bisher - nämlich mit dem günstigeren Bedarfswert.

Soweit die Entscheidung einmal vorliegt ist aber in jedem Fall mit einer Änderung dieser Bewertung zu rechnen - darüber sind sich die Experten sicher.


Vorkehrungsmaßnahmen

Der Erbe nimmt im Hinblick auf den Vermächtnisnehmer eine völlig andere Position ein. Der Erbe ist Gesamtrechtsnachfolger und somit begünstigt hinsichtlich des gesamten Nachlasses, aber auch belastet. In der erbrechtlichen Beratung wird er dadurch als "armer Erbe" bezeichnet, da er in seiner Position die Pflichtteilsansprüche auszahlen muss, die Zugewinnausgleichsansprüche der hinterbliebenen Ehegatten, die Verbindlichkeiten des Erblassers zu begleichen hat, sich einem Testamentsvollstrecker zu unterwerfen und - zu guter Letzt - auch die Vermächtnisse erfüllen muss. Der Vermächtnisnehmer ist dagegen berechtigt, sein Vermächtnis, also den vom Erblasser ihm zugewiesenen Gegenstand zu nehmen und kann dann ohne weitere Verpflichtungen aus diesem Nachlassverfahren übernehmen zu müssen gehen.

Erbrechtlich wird dieser Zustand als sogenannter schuldrechtlicher Anspruch gegenüber dem Erblasser bezeichnet. Der Vermächtnisnehmer tritt daher nicht automatisch dieses Vermächtnis an, sondern es bedarf eines Übereignungsverfahrens. Hat der Erblasser dem Vermächtnisnehmer also ein Grundstück überlassen, so fällt dieses Grundstück zunächst in den Nachlass. Der Erbe ist dann als Verpflichteter aufgefordert, dieses Grundstück durch einen sogenannten notariellen Vermächtniserfüllungsvertrag dem Vermächtnisnehmer zu übereignen.

Viele der derzeit existierenden Testamente beinhalten ein sogenanntes Grundstücksvermächtnis. Nachdem dieses Vermächtnis erst mit dem Tod des Erblassers fällig wird - wenn nicht ein späterer Zeitpunkt im Testament festgeschrieben ist -, kommt es dann für die steuerliche Bewertung auf den zu diesem Zeitpunkt gültigen Bewertungsmaßstab an - also eventuell der Verkehrswertbewertung.

Wir haben uns natürlich die Frage von Vermeidungsstrategien gestellt, doch derzeit sind noch keine wirklich anzuratenden Vorschläge auch in der Literatur bekannt geworden.

Der Hinweis, die Vermächtnisse von einer Teilungsanordnung ablösen zu lassen, ist ebenfalls nicht anzuraten bzw. bedarf einer eingehenden erbrechtlichen Beratung dieses Unterschieds. Bei einem Vermächtnis erfolgt diese wie beschrieben: der Vermächtnisnehmer nimmt den Gegenstand und geht. Bei der Teilungsanordnung hat der Erblasser eine ganz andere Intention gehabt.

Der Erblasser hat verschiedene Vermögensgegenstände, die er bestimmten Erben zuwenden will. Im Endeffekt will er aber damit die Verteilung entsprechend der von ihm vorgegeben Erbanteile erreichen, so dass diese Zuwendung nicht nur genommen werden darf, sondern auch im Hinblick auf die Aufteilung des gesamten Vermögens bewertet werden muss. Dass eine Bewertung schon per se zu einer Streitigkeit führen kann, ist nachvollziehbar.

Die Teilungsanordnung bedeutet aber auch, dass ich Miterben habe. Der Vermächtnisnehmer soll aber eventuell nur an einem bestimmten Gegenstand teilnehmen und nicht am gesamten Nachlass, so dass auch diese unterschiedliche Position dazu führt, dass die Teilungsanordnung nicht die geeignete Ersatzregelung sein kann.
Auch andere Möglichkeiten sind nicht anzuraten, so dass man im Rahmen der testamentarischen Beratung sicherlich keine vergleichbare Regelung anraten kann.


Übertragung zu Lebzeiten

Anzuraten ist im Hinblick auch auf die zu erwartende Änderung der Bewertungsgrundlagen und der grundsätzlichen Regeln im Erbschafts- und Schenkungsteuergesetz ausschließlich die Übergabe zu Lebzeiten.

Damit erreichen Sie in jedem Fall die Bewertung nach den vorgenannten steuerlichen Bedarfswerten, die zum Zeitpunkt der Übergabe gültig sind. Des weiteren bietet die lebzeitige Übergabe natürlich auch andere Möglichkeiten, die nachfolgend noch einmal zusammengefasst werden sollen.


Übergabe von Betriebsvermögen

Bei der Übergabe von Betriebsvermögen erhält man neben einem Betriebsvermögensfreibetrag von derzeit € 225.000,00, einen Bewertungsabschlag von 35 %. Wie lange dieser Konstruktion noch möglich sein wird, ist fraglich. Sowohl im Rahmen der zu erwartenden Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts, als auch im Hinblick auf die Neuerungen bei der Gesetzgebung wird diese Möglichkeit sicherlich in der Zukunft wegfallen. Hier ist also definitiv Handlungsbedarf gegeben, wollte man diese Regelungen noch in Anspruch nehmen.


Übergabe von Privatvermögen

Bei der Übergabe von Privatvermögen ist die Frage zu stellen, unter welchen Voraussetzungen sie erfolgen soll. Dabei gibt es natürlich neben der Frage des vorbehaltenen Nießbrauchs auch die Möglichkeit der Übergabe gegen Rente, wobei dann die Unterscheidung "Leibrente" oder "dauernde Last" getroffen werden muss.

Die jeweiligen steuerlichen Auswirkungen sind zu besprechen. Wichtig ist dabei, dass man nicht nur die steuerlichen Gesichtspunkte bespricht, sondern auch die zivilrechtlichen Auswirkungen einer solchen Übertragung.

In jedem Fall muss die "Absicherung der Übergebergeneration" gewährleistet sein.


Eine solche Absicherung erfolgt einerseits natürlich über die Eintragung von Reallasten im Grundbuch an erster Rangstelle für die entsprechenden Zahlungsverpflichtungen.

Des Weiteren sind natürlich für den Fall der Fälle Rücktrittsrechte zu vereinbaren. Werden diese dann entsprechend ausgeübt, so wird der ursprüngliche Übergabevertrag rückabgewickelt, es erfolgt also keine Rückschenkung von den Kindern an die Eltern. Eine solche Rückschenkung hätte schenkungsteuerlich katastrophale Folgen. Die wichtigsten Rücktrittsvoraussetzungen sind dabei das Rücktrittsrecht für den Fall des Vorversterbens der Kinder, Zwangsvollstreckungsmaßnahmen, die Gläubiger der Kinder in das übergebene Vermögen betreiben, das Verbot, zu Lebzeiten das Anwesen zu verkaufen, zu belasten oder die Auseinandersetzung in Form der Zwangsversteigerung zu betreiben. Meine Aufzählung hier ist nur beispielhaft und wird immer wieder um Fälle aus der Praxis ergänzt.

Selbstverständlich ist auch hier das Rücktrittsrecht mit einer Rückauflassungsvormerkung im Grundbuch abzusichern. Die Sicherheiten sollten dann auch die im Grundbuch notwendigen ersten Rangstellen einnehmen, andernfalls sind sie nur Halbsicherheiten.


Bei der Beratung ist aber auch auf die "Absicherung der Übernehmergeneration" abzustellen. Dieses Ziel wird häufig übersehen.

Um die unterschiedlichen Charaktere der Kinder dann in einem Mietshaus vereinen zu können, ist die Frage zu stellen, inwieweit man nicht einen Familiepool bildet und dabei die Regelung der Kommanditgesellschaft in Anspruch nimmt. Dabei gibt es unterschiedliche Qualifikation in der Gesellschafterstellung: der Komplementär als der Geschäftsführer gegenüber dem Kommanditisten, den man - juristisch allerdings nicht richtig - als "stillen" Gesellschafter zu beschreiben hat.

Die Frage, zu welchen Themen die Gesellschafter Beschlüsse mit welcher Stimmenmehrheit zu fassen haben, können intensiv besprochen und im Rahmen dieses Gesellschaftsvertrags individuell vereinbart werden.

Man denke hierbei nur an die Frage, wie hoch die Instandhaltungsrücklage sein muss, die jede Wohnungseigentümergemeinschaft von Gesetzes wegen zu bilden hat - die Miteigentumsgemeinschaft kennt solche gesetzlichen Formvorschriften gar nicht. Aber auch die Frage, wer Nachfolger und somit Erbe eines Anteils werden soll, kann bereits im Rahmen dieses Gesellschaftsvertrags geregelt werden, mit der Wirkung, dass diese gesellschaftsrechtlichen Regelungen in jedem Fall individuellen testamentarischen Regelungen vorgehen.

Auf die Auflistung der weiteren Möglichkeit sei hier verzichtet.


Fazit

Es ist in jedem Fall mit einer Steuererhöhung im Bereich der Grundstücksübertragungen zu rechnen. Um die Übergabe auf die nächste Generation noch mit der notwendigen Ruhe vornehmen zu können, bitten wir um rechtzeitige Beauftragung des Sie in dieser Übergabeangelegenheit vertretenden steuerlich und rechtlich versierten Kollegen