Die steuerlichen Probleme bei einem Pflichtteilsverzicht gegen Grundstück

Von Rechtsanwältin Steuerberaterin Agnes Fischl, Rechtsanwalts- und Steuerberatungskanzlei Fischl & Lettl, Unterhaching


Will man sich seinen Pflichtteilsanspruch statt in Geld in Form eines Grundstücks oder eines Anteils am Grundstück "auszahlen" lassen, so ergeben sich hier zum Teil gravierende steuerliche Unterschiede.
  1. Der Anspruch auf den Pflichtteil entsteht von Gesetzes wegen nach dem Tod des Erblassers für Abkömmlinge, Eltern und Ehegatten des Erblassers, die aufgrund einer Verfügung von Todes wegen (Testament, Erbvertrag) durch den Erblasser von der Erbfolge ausgeschlossen worden sind, § 2317 BGB. Er besteht in der Hälfte des gesetzlichen Erbteils.
    Der Anspruch muß durch den Pflichtteilsberechtigten geltend gemacht werden und ist von Gesetzes wegen auf Geld gerichtet, d.h. dem Pflichtteilsberechtigter obliegt nicht ein Anspruch auf einen bestimmten Gegenstand, sondern lediglich auf Zahlung einer Geldsumme, die dem Wert des Pflichtteils entspricht. Verpflichteter gegenüber dem Pflichtteilsberechtigten ist der Erbe.


  2. Da aber nicht immer der Pflichtteilsanspruch in Geld ausbezahlt werden kann oder soll, besteht die Möglichkeit bspw. auch ein Grundstück als Abfindung für den Pflichtteilsanspruch zu übertragen.
    Diese Übertragung kann auf zwei verschiedene Arten erfolgen:

    1. Zum einen kann der Pflichtteilsberechtigte nach Entstehung, d.h. nach dem Tod des Erblassers, auf die Geltendmachung seines Pflichtteiles verzichten und eine Abfindung in Form eines Grundstücks für seinen Pflichtteil erhalten.


    2. Zum anderen kann der Berechtigte nach Entstehung des Anspruches seinen Pflichtteil geltend machen und dann an Erfüllung statt, d.h. also anstatt des ihm gesetzlich zustehenden Anspruches auf eine bestimmte Geldsumme, ein Grundstück übertragen bekommen.


    Der tatsächliche Erfolg ist bei beiden Varianten der gleiche, der Pflichtteilsberechtigte erhält anstatt einer bestimmten Geldsumme ein Grundstück und wird Eigentümer dieses Grundstückes.

    Ein großer Unterschied ergibt sich aber in Bezug auf das Steuerrecht, da die beiden soeben aufgezeigten Varianten unterschiedliche steuerliche Auswirkungen entfalten.

    Bei einem Verzicht auf den Pflichtteil unter Abfindung mit einem Grundstück (a), ist das zu versteuern, "was als Abfindung für den Verzicht gewährt wird", § 3 Abs.2 Nr.4 ErbStG. Das Gewährte ist in diesem Fall das Grundstück, welches für die Berechnung der Steuer mit seinem Steuerwert angesetzt wird, der grundsätzlich niedriger ist als der Verkehrswert.

    Wird das Grundstück nach der Geltendmachung des Pflichtteils an Erfüllung statt, d.h. anstatt der Geldsumme übertragen (b), erwirbt der Pflichtteilsberechtigte unmittelbar von Todes wegen eine Geldforderung, anstatt derer dann das Grundstück übertragen wird. Geldforderungen sind erbschaftssteuerlich immer mit dem Nennbetrag anzusetzen, § 12 Abs.1 ErbStG i.V.m. § 12 Abs.1 BewG, womit in bezug auf das Grundstück der höhere Verkehrswert in Ansatz zu bringen ist.


    Dieser steuerliche Unterschied soll im folgenden an einem Beispiel anschaulich verdeutlicht werden:

    Der verwitwete Erblasser E hat zwei Kinder, T und S, von denen er S testamentarisch zum Alleinerben eingesetzt hat. Im Nachlaß mit einem Verkehrswert von € 1,6 Mio. (Steuerwert € 1,2 Mio.) befindet sich ein Grundstück (Verkehrswert € 400.000, Steuerwert € 300.000). Da T aufgrund des Testament des E von der Erbfolge ausgeschlossen worden ist, hat sie mit dem Tod des E einen Anspruch auf den Pflichtteil erworben. Die Höhe des Pflichtteilsanspruches ist ½ des gesetzlichen Erbteils. Der gesetzliche Erbteil bei zwei Abkömmlingen ist ½, womit der Pflichtteil der T bei ¼ liegt.
    Das Grundstück ist mit €400.000 genau ¼ des Nachlasses wert.

    Bei einem Verzicht der T vor der Geltendmachung des Pflichtteilsanspruches gegen Abfindung mittels des Grundstückes (a), wird ihr das Grundstück als Abfindung für den Verzicht gewährt. Der Steuerwert des Grundstückes liegt bei € 300.000, welche T nun versteuern muß.

    Steuerwert der Abfindung
    € 300.000
    ./. Freibetrag, § 16 Abs.1 Nr.2 ErbStG
    ./. € 205.000
    Steuerbemessungsgrundlage
    € 95.000


    Erbschaftssteuer (Steuerklasse I, 11%)
    € 10.450
    § 15 Abs.1, § 19 Abs.1 ErbStG


    Bei einer Geltendmachung und einer Übertragung des Grundstückes anstatt der Geld-summe (b) ist der Nennbetrag, d.h. der Verkehrswert des Grundstückes anzusetzen.



    Verkehrswert des Grundstückes
    € 400.000
    ./. Freibetrag, § 16 Abs.1 Nr.2 ErbStG
    ./. € 205.000
    Steuerbemessungsgrundlage
    € 195.000


    Erbschaftssteuer (Steuerklasse I, 11%)
    € 21.450
    § 15 Abs.1, § 19 Abs.1 ErbStG


    T müßte daher bei einer Geltendmachung des Pflichtteilsanspruches (b) € 11.000 mehr Erbschaftssteuer zahlen, als wenn sie auf den Pflichtteil verzichtet hätte (a).


  3. Es ist aber auch zu beachten, daß der Erbe, hier also S, die Belastungen aufgrund des Pflichtteils als Nachlaßverbindlichkeiten abziehen kann und somit seine Steuerlast reduzieren kann.

    Bei einem Verzicht (a) ist der Steuerwert des Grundstückes, also € 300.000 als Abzugs-posten bei S anzusetzen, während bei einer Erfüllung anstatt (b) der Nennbetrag und somit der Verkehrswert des Grundstückes mit € 400.000 in Abzug gebracht werden kann.
    Der Erbe kann daher bei einer Geltendmachung des Pflichtteilsanspruches durch den Berechtigten mehr Steuern sparen, als bei einem Verzicht durch den Berechtigten.

    Zur Verdeutlichung folgendes Beispiel:

    Ausgangssituation wie oben.

    Steuerbelastung des S bei Verzicht gegen Abfindung (a):


    Steuerwert Nachlaß
    € 1.200.000
    ./. Steuerwert der Abfindung
    ./. € 300.000
    Steuerpflichtiger Erwerb
    € 900.000
    ./. Freibetrag, § 16 Abs.1 Nr.2 ErbStG
    ./. € 205.000
    Steuerbemessungsgrundlage
    € 695.000
    Erbschaftssteuer, Klasse I, 19%
    € 132.050
    Erbschaftssteuerbelastung für S und T
    € 142.500


    Steuerbelastung des S bei geltend gemachtem Anspruch (b):

    Steuerwert Nachlaß
    € 1.200.000
    ./. Nennwert des Pflichtteils
    ./. € 400.000
    Steuerpflichtiger Erwerb
    € 800.000
    ./. Freibetrag, § 16 Abs.1 Nr.2 ErbStG
    ./. € 205.000
    Steuerbemessungsgrundlage
    € 595.000
    Erbschaftssteuer, Klasse I, 19%
    € 113.050
    Erbschaftssteuerbelastung für S und T
    € 134.050


    Sollten daher T und S gemeinsam die Variante wählen wollen, die die geringere Erbschaftssteuerbelastung hervorbringt, wäre eine Geltendmachung des Pflichtteils mit einer Erfüllung anstatt (b) einem Verzicht (a) vorzuziehen.


  4. Zu Problemen kann es im Rahmen solcher Konstruktionen kommen, wenn die Höhe des Pflichtteils nicht der Höhe der Abfindung entspricht.

    Sollte der Berechtigte nun mehr bekommen, als ihm eigentlich aufgrund des Pflichtteils zusteht, stellt dies eine bei dem Berechtigten zu versteuernde Schenkung des Erben dar.

    Bei einem Verzicht und einer Abfindung danach (a), die niedriger ist, als der eigentliche Pflichtteil, bleibt der Betrag, den der Berechtigte dem Erben quasi schenkt, als freigebige Zuwendung des Berechtigten an den Erben gemäß § 13 Abs.1 Nr.1 ErbStG steuerfrei für den Erben. Für den Berechtigten ergibt sich daraus kein steuerbarer Tatbestand.

    Ist beispielsweise der Pflichtteil € 600.000, der Wert des Grundstückes aber nur € 400.000, so schenkt eigentlich der Berechtigte dem Erben € 200.000, die aber für den Er-ben steuerfrei sind.

    Bei einer Geltendmachung und der Erfüllung anstatt (b), wird der volle Nennwert bei dem Berechtigten der Steuer unterworfen, d.h. es wird der Nennwert des Pflichtteils als Grundlage für die Besteuerung herangezogen, nicht der niedrigere Verkehrswert des ü-bertragenen Grundstückes, mit dem Ergebnis, daß der Berechtigte für mehr als er erhält Steuern zahlt.
    Für den Erben stellt die Differenz zwischen Nennwert des Pflichtteils und des Grundstücksverkehrswertes eine steuerpflichtige Schenkung dar.

    Ist die Höhe des Pflichtteils also bei € 600.000 und der Wert des Grundstückes bei € 4000.000, müßte der Berechtigte auf der Grundlage von € 600.000 Steuern bezahlen, der Erbe müßte die Differenz von € 200.000 noch zusätzlich als Schenkung des Berechtigten an ihn versteuern.


  5. Bevor ein Pflichtteilsanspruch durch die Übertragung eines Grundstückes "ausgezahlt" werden soll, sollte daher aufgrund der gerade aufgezeigten Probleme überlegt werden, welches steuerliche Ziel verfolgt wird.

    Rein rechtlich gesehen ändert sich bei beiden aufgezeigten Alternativen nichts, da der Berechtigte immer Eigentümer des Grundstückes wird.

    Soll daher insgesamt die geringste Steuerbelastung erzielt werden, kann eine Geltendmachung und Erfüllung anstatt (b) besser sein, da dann zwar der Berechtigte eine höhere Steuer zahlt, der Erbe aber auch einen höheren Betrag als Nachlaßverbindlichkeit in Abzug bringen kann, welches insgesamt zu einer niedrigeren Steuer führen kann.

    Soll aber nur die Steuer des Berechtigten betrachtet werden, ist der Verzicht die günstigere Alternative.

    Wichtig in diesem Zusammenhang ist noch zu erwähnen, daß eine einmal erklärte Geltendmachung steuerlich gesehen nicht mehr rückgängig gemacht werden kann. Der Berechtigte kann zwar auch nach der Geltendmachung des Pflichtteils noch seinen Verzicht darauf erklären, steuerlich gesehen hat dies aber keine Auswirkung mehr, d.h. der Berechtigte wird so besteuert, als hätte er den Pflichtteil geltend gemacht und hätte das Grundstück an Erfüllung statt erhalten.