Spekulationsgeschäfte bei Grundstücken
Rückwirkende Verlängerung der Spekulationsfrist verfassungsgemäß?

Von Rechtsanwältin Steuerberaterin Agnes Fischl, Rechtsanwalts- und Steuerberatungskanzlei Fischl & Lettl, Unterhaching


Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) in Karlsruhe untersucht derzeit die Frage, ob die rückwirkende Verlängerung der Spekulationsfrist für Immobilienverkäufe von zwei auf zehn Jahre verfassungsgemäß ist oder nicht. Entscheidender Anknüpfungspunkt wird dabei sein, dass der Gesetzgeber Anschaffungsvorgänge in die Regelung einbezogen hat, für die die Spekulationsfrist nach der alten Gesetzesfassung bereits abgelaufen war und für die somit ein Vertrauensschutz hinsichtlich des gesetzlichen Tatbestands aufgebaut worden ist, der nun durch die neue Regelung zerstört wird. Grundlage für die derzeitige Überprüfung durch das BVerfG ist unter anderem folgender Sachverhalt einer Beschwerde zum Bundesfinanzhof (BFH):

Der Beschwerdeführer hatte am 29.08.1990 ein Grundstück erworben, das er durch notariell beurkundeten Vertrag vom 22.04.1999 wieder veräußerte. Das Finanzamt als Beschwerdegegner sah hierin ein Veräußerungsgeschäft im Sinne des § 23 Abs.1 Satz 1 Nr.1 EStG (n.F.) und unterwarf den Veräußerungsgewinn der Einkommensteuer.



Die mit Wirkung zum 01.01.1999 geänderte Rechtslage hat die Frist, innerhalb derer eine Veräußerung aus der Sicht des Steuerrechts als spekulativ bewertet wird, von zwei Jahren auf einen Zeitraum von zehn Jahren, vom Zeitpunkt der Anschaffung an gerechnet, ausgedehnt. Dies bedeutet: Wird ein Grundstück am 01.01.1999 (Beginn der neuen gesetzlichen Regelung) veräußert, ist ein daraus entstehender Gewinn steuerpflichtig, wenn die Immobilie bis zu zehn Jahre vorher angeschafft wurde, d.h. mit Ablauf des 01.01.1989.

In den Anwendungsbereich der Neuregelung fallen daher auch Anschaffungsvorgänge, für die die Spekulationsfrist nach der alten gesetzlichen Regelung bereits abgelaufen war und damit steuerrechtlich eigentlich nicht mehr erfasst werden dürften. Diese Problematik wird gerade in obigem Beispiel deutlich: Durch Kauf des Grundstücks am 29.08.1990 wäre die Spekulationsfrist nach altem Recht mit Ablauf des 29.08.1992 beendet und der Gewinn damit für den Beschwerdeführer nicht mehr zu versteuern gewesen. Nach neuem Recht spielt sich dieser Sachverhalt jedoch innerhalb der Spekulationsfrist von zehn Jahren ab, so dass der Beschwerdeführer den entstandenen Gewinn versteuern musste.

Hier stellt sich natürlich die Frage, in wie fern der Beschwerdeführer trotz Rückwirkung der neuen Rechtslage auf die alte gesetzliche Regelung vertrauen durfte, da er ja seine Immobilie immerhin nach nahezu erst sieben Jahren nach Ablauf der zweijährigen Spekulationsfrist veräußert hatte und der Vorgang damit eigentlich schon abgeschlossen war.

Die Frage nach dem rechtsstaatlichen Vertrauensschutz durch Rückwirkungstatbestände beschäftigt nun das BVerfG.

Der Vertrauensschutz, den das Grundgesetz dem Bürger gegenüber dem Gesetzgeber ein-räumt, wird traditionell aus dem Rechtsstaatsprinzip abgeleitet. Die Verfassungsschutz-Regelungen sind vom BVerfG in jahrzehntelanger Rechtsprechung geschaffen worden. Dabei sind zwei verschiedene Fälle von Rückwirkung zu unterscheiden: die echte und die unechte Rückwirkung.

  1. Echte Rückwirkung

    Eine echte Rückwirkung liegt vor, wenn der Gesetzgeber nachträglich in Tatbestände eingreift, die in der Vergangenheit begonnen und abgeschlossen wurden, und nunmehr an diese bereits abgewickelten Tatbestände andere, und zwar nachteiligere Tatbestände knüpft als an die bisherige Regelung. Diese Art der Rückwirkung ist grundsätzlich unzulässig. Hiervon gibt es jedoch zahlreiche Ausnahmen, die die Rückwirkung zulässig machen, wie
    • zwingende Gründe des Allgemeinwohls
    • der Betroffene musste mit der Regelung rechnen
    • Unklarheit/Verworrenheit des geltenden alten Rechts
    • nach-trägliche Ungültigkeit der neuen Rechtsnorm
    • der rückwirkende Eingriff stellt eine Bagatelle dar.

  2. Unechte Rückwirkung

    Bei der unechten Rückwirkung handelt es sich um Eingriffe in Tatbestände, die zwar in der Vergangenheit begonnen haben, jedoch in dem Zeitpunkt noch nicht abgeschlossen waren, in dem die neue Regelung des Gesetzgebers in Kraft getreten ist. Diese Form der Rückwirkung ist grundsätzlich zulässig. Aber auch hier gibt es wiederum Ausnahmen, die anders als oben aber zur Unzulässigkeit der Maßnahmen führen. Hierunter fallen z.B.:
    • der Betroffene brauchte mit dem Eingriff nicht zu rechnen (Vertrauensschutz/Dispositionsschutz)
    • Abwägung zwischen dem Ausmaß des Vertrauensschadens des Einzelnen und der Bedeutung des gesetzlichen Anliegens für das Wohl der Allgemeinheit fällt zuungunsten des letzteren Gesichtspunktes aus.


Vorliegend handelt es sich um einen Fall der unechten Rückwirkung, da nach der jetzigen Gesetzesfassung nur solche Tatbestände erfasst werden, deren Veräußerungen ab dem 01.01.1999 stattgefunden haben und nicht vorher. Damit sind die steuerrechtlichen Tatbestände noch nicht abgeschlossen gewesen. Die Rückwirkung der 10-jahres Frist war daher grundsätzlich zulässig.

Zu beachten sind aber nun die vorgenannten Ausnahmen, deren Vorliegen die Rückwirkung unzulässig machen könnten.

Es ist daher eine Abwägung zwischen dem Ausmaß des durch die Gesetzesänderung verursachten Vertrauensschadens und der Beeinträchtigung der geschützten Grundrechtspositionen des Einzelnen einerseits und der Bedeutung des gesetzgeberischen Anliegens für das Gemeinwohl andererseits zu treffen.

Laut Beschwerdebeschluss aus dem Beispiel ist jedenfalls das betätigte Vertrauen schutzwürdig, d.h. eine hinreichend gewichtige Investition oder wirtschaftliche Disposition des Steuerpflichtigen, die auf dem Vertrauen in das zu diesem Zeitpunkt geltende Recht beruht. Entscheidet sich der Steuerpflichtige wegen eines steuerlichen Vorteils für ein bestimmtes wirtschaftliches Verhalten, das er ohne steuerlichen Anreiz so nicht gewählt hätte und nimmt der Gesetzgeber diesen Vorteil wieder zurück, so kann darin eine Verletzung verfassungsmäßig geschützter Rechte liegen. Darüber hinaus hat der Gesetzgeber keinerlei Regelung getroffen, diesem schützenswerten Vertrauen durch die Schaffung einer Übergangsregelung hinreichend Rechnung zu tragen.

Andererseits kann der Steuerpflichtige aber nicht ohne weiteres darauf vertrauen, dass der Gesetzgeber steuerrechtliche Freiräume für alle Zukunft aufrechterhält und eine für den Steuerpflichtigen günstige Rechtslage dauerhaft erhalten bleibt. Dadurch könnte das Gemeinwohl im Blick auf den Wandel der Lebensverhältnisse erheblich gefährdet werden.

Mit dieser Abwägung wird sich nun das BVerfG eingehend beschäftigen müssen.

Sollte das BVerfG in seiner Entscheidung zu dem Schluss kommen, dass die Rückwirkung unzulässig sei, hätte dies für die bereits bestehenden Bescheide zur Folge, dass diese geändert werden müssten. Eine Änderung erfolgt aber nur dann, wenn die Bescheide mit dem Rechtsbehelf des Einspruchs angefochten bzw. vorläufig oder unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassen worden sind. Alle anderen bereits rechtskräftigen Bescheide können nicht mehr geändert werden.

In der momentanen Situation ist es daher zu empfehlen, gegen alle Steuerbescheide, die noch ergehen und den obigen Tatbestand enthalten, sofort Einspruch einzulegen und die Aussetzung der Vollziehung zu beantragen. Nur so kann gewährleistet werden, dass die ergangenen Steuerbescheide (sofern sie diesbezüglich nicht bereits vorläufig oder unter Vorbehalt der Nachprüfung ergangen sind) noch für eine eventuelle Änderung bzgl. der Spekulationsgewinne "offen" gehalten werden können.

Wie sicherlich aus der Presse bekannt geworden ist, wird derzeit auch die Besteuerung der Gewinne aus der Veräußerung von Wertpapieren vom BVerfG auf seine Verfassungsmäßigkeit überprüft. Die Finanzämter wurden darauf hin angewiesen, künftig die Spekulationssteuer für ab dem Jahr 2000 getätigte Wertpapiergeschäfte nur vorläufig festzusetzen.

Gewinne, die ein Steuerpflichtiger durch die Anschaffung und zeitnahe Weiterveräußerung von im Privatvermögen befindlichen Wertpapieren (sog. Wertpapierspekulationsgeschäfte) erzielt, werden nach § 23 Abs.1 S.1 Nr.2 EStG der Einkommensteuer unterworfen. Voraussetzung hierfür war bis einschließlich 1998 u.a., dass der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung der Wertpapiere nicht mehr als sechs Monate betrug. Seit 1999 beträgt diese Frist ein Jahr. Vielfach wird nun angezweifelt, inwieweit solche Gewinne tatsächlich steuerlich erfasst werden. Von den meisten Steuerpflichtigen würden sie in ihrer Steuererklärung nicht angegeben. Eine Überprüfung der Steuererklärungen im Hinblick auf nicht erklärte steuerpflichtige Gewinne aus Wertpapierspekulationsgeschäften scheitere im Allgemeinen an rechtlichen und tatsächlichen Kontrollhemmnissen. Das Steuererhebungsverfahren leide daher an strukturellen Mängeln, die zusammen mit der davon ausgehenden Ungleichheit in der steuerlichen Belastung zur Verfassungswidrigkeit der oben angeführten Steuernorm führen könnten.

Welche Entscheidung das BVerfG auch in dieser Frage treffen wird, ist bis zum heutigen Zeitpunkt noch ungeklärt. Jedenfalls wird bei vorliegenden Verfassungswidrigkeit der Gesetzgeber wieder gefragt sein, welche Kontrollen er hier einführen wird. Eine Entscheidung ganz ähnlicher Art hat uns im Rahmen der Versteuerung von Einkünften aus Kapitalvermögen die Zinsabschlagsteuer gebracht.

Schließlich denkt die derzeitige Regierung auch daran, die Besteuerung der Gewinne aus Wertpapiergeschäften ohne eine Fristenregelung (also derzeit von einem Jahr) zuzulassen. Inwieweit man im heutigen Zeitpunkt die Spekulation mit Wertpapieren als sichere Anlage empfehlen kann, kann wohl dahin gestellt bleiben.

In jedem Fall zeigen diese Regelungen wieder einmal die Wichtigkeit, steuerlich gut beraten zu sein.